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Iscrizione ipotecaria illegittima se non preceduta dal contraddittorio preventivo

Iscrizione ipotecaria illegittima se non preceduta dal contraddittorio preventivo

La violazione del diritto al contraddittorio determina l’invalidità dell’atto conclusivo del procedimento tributario anche quando il contribuente, nel corso del processo, pur lamentando sotto il profilo formale la violazione di una norma inapplicabile ha, sotto il profilo sostanziale e attraverso espresse considerazioni specifiche, denunciato l’omessa attivazione del contraddittorio. Spetta, infatti, al Giudice il compito di qualificare giuridicamente i fatti, utilizzando la norma che ad essi si attaglia. Così la Corte di Cassazione con la sentenza n. 4587, depositata il 22 febbraio 2017.

La Corte di Cassazione è recentemente tornata a pronunciarsi su una delle tematiche sicuramente più dibattute negli ultimi tempi in materia fiscale, ovvero sulla esistenza o meno, nel nostro ordinamento, di un diritto del contribuente al c.d. “contraddittorio preventivo”. Come noto, il diritto in questione si sostanzia nella possibilità per il contribuente di fornire all’ente impositore, entro un ragionevole lasso di tempo, argomentazioni volte a contrastare la pretesa impositiva e/o sanzionatoria, prima che il procedimento sia concluso con l’emissione dell’atto attraverso cui la stessa pretesa viene espressa.

Segnatamente, i Giudici di P.zza Cavour con la sentenza n. 4587, depositata il 22 febbraio 2017, hanno affermato il principio secondo cui l’avviso di iscrizione ipotecaria emesso dall’Amministrazione finanziaria, a fronte di cartelle di pagamento notificate al contribuente, è nullo se non preceduto dall’attivazione del contraddittorio. Il contraddittorio preventivo, in altri termini, è obbligatorio anche per l’iscrizione ipotecaria a prescindere (ed è questo il punto che desta maggior stupore, soprattutto in considerazione dei più recenti arresti giurisprudenziali in materia, ed in particolar modo a Cass. SS. UU. sent. n. 24823/15) dall’esistenza di una norma che sancisca tale diritto.

Il caso

La società contribuente impugnava un avviso d’iscrizione ipotecaria e le cartelle di pagamento ad essa sottese opponendone l’illegittimità sotto più profili.

La Commissione Tributaria Provinciale adita accoglieva il ricorso sulla base della ritenuta mancata prova della notifica delle cartelle, atti prodromici all’iscrizione contestata. La decisione di prime cure veniva, però, modificata in appello dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio (Roma) con la sentenza n. 7/4/13. La sentenza d’appello veniva, infine, impugnata con ricorso per Cassazione affidato a ben undici motivi.

Di particolare rilievo il quarto motivo di ricorso, con il quale la società contribuente ha denunciato la violazione e falsa applicazione dell’art. 50, D.P.R. n. 602 del 1973 (norma secondo cui l’espropriazione forzata, qualora non sia iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento, deve essere necessariamente preceduta dalla notifica di un’intimazione ad adempiere l’obbligo risultante dal ruolo entro cinque giorni), per avere il giudice di merito – erroneamente ad avviso della ricorrente – ritenuto inapplicabile la richiamata disposizione al caso della iscrizione ipotecaria.

La decisione

I Giudici della Suprema Corte hanno ritenuto il ricorso fondato secondo considerazioni che appaiono meritevoli di sottolineatura, tanto per le rilevanti implicazioni di ordine generale che le stesse comportano, quanto per la posizione di contrasto che sembrano assumere rispetto alle precedenti pronunce in materia di contraddittorio preventivo (Cass. SS. UU. sent. n. 24823/15).

I Giudici escludono, innanzitutto, che il diritto del contribuente all’attivazione del contraddittorio in una fase antecedente alla notifica dell’avviso d’iscrizione ipotecaria discenda ipso iure dal richiamato art. 50 del D.P.R. n. 602 del 1973. Conformemente a quanto affermato da Cass. SS. UU. sent. n. 19667/2014, infatti, “l’iscrizione ipotecaria prevista dall’art. 77 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 non costituisce atto dell’espropriazione forzata vera e propria, ma va riferita ad una procedura alternativa all’esecuzione forzata vera e propria, sicché può essere effettuata anche senza la necessità di procedere alla notifica dell’intimazione di  cui all’art. 50, secondo comma, del D.P.R. n. 602 cit., la quale è prescritta per l’ipotesi in cui l’espropriazione forzata non sia iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento”.

A ben vedere, il diritto del contribuente a far valere le proprie ragioni prima che venga iscritta ipoteca su un suo bene immobile, rinverrebbe il proprio fondamento – secondo quanto affermato nella sentenza in esame – nel rispetto del principio del contraddittorio. L’operatività del principio in questione con riguardo all’iscrizione ipotecaria ha trovato la sua esteriorizzazione, dapprima, nella novella apportata dal D.L., 14 maggio 2011, n. 106 che ha introdotto, al comma 2 bis dell’art. 77, D.P.R. 602/73, l’obbligo di notificare al proprietario dell’immobile una comunicazione preventiva contenente l’indicazione di un termine entro cui il contribuente può presentare eventuali osservazioni. L’obbligatorietà dell’attivazione di un contraddittorio preventivo con il contribuente nel caso d’iscrizione ipotecaria è stata, poi, affermata, a pena di nullità, da quella giurisprudenza di legittimità, secondo cui “in tema di riscossione coattiva delle imposte, l’Amministrazione finanziaria prima di iscrivere ipoteca su beni immobili ai sensi dell’art. 77 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine – che può essere determinato, in coerenza con analoghe previsioni normative (da ultimo, quello previsto dall’art. 77, comma 2 bis, del medesimo d.P.R., come introdotto dal d.l. 14 maggio 2011, n. 106), in trenta giorni – per presentare osservazioni od effettuare il pagamento, dovendosi ritenere che l’omessa attivazione di tale contraddittorio endoprocedimentale comporti la nullità dell’iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, garantito anche dagli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea, fermo restando che, attesa la natura reale dell’ipoteca l’iscrizione mantiene  la sua efficacia fino alla sua declaratoria giudiziale d’illegittimità” (Cass. SS.UU. sent. n. 19667/2014).

Iscrizione-ipotecaria-tipi-di-formalità-680x365_cNel caso in esame, i giudici di legittimità evidenziano come il principio in questione possa operare anche con riguardo agli avvisi d’iscrizione ipotecaria emessi antecedentemente alla novella sopra richiamata e, quindi, indipendentemente dall’operatività di una norma ad hoc. La Corte accoglie, infatti, le censure mosse da parte ricorrente sottolineando che nonostante la società contribuente abbia lamentato “sotto il profilo formale la violazione di una disposizione inapplicabile (nella specie, l’art. 50, comma 2, del D.P.R. n. 602 del 1973), ha, sotto il profilo sostanziale e attraverso considerazioni specifiche, denunciato l’omessa attivazione del contraddittorio”.

Il contraddittorio preventivo sembra assumere, quindi, un ruolo di rinnovata centralità nel sistema, anche laddove non venga espressamente previsto da una specifica norma e per tributi diversi da quelli armonizzati. In tal senso la sentenza analizzata sembra lasciare spazio a più che legittime perplessità ed alimentare, sempre più, il clima d’incertezza che caratterizza la trepidante attesa della pronuncia della Corte Costituzionale, già invesitita della questione con ordinanza di rimessione del 10 gennaio 2016 (CTR Toscana, ord. n. 736/1/15).

Antonino Calcò

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