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Sentenza favorevole al contribuente? Il ruolo straordinario è illegittimo

Quid iuris in caso di sentenza favorevole al contribuente, ancorché non definitiva, delle misure cautelari a garanzia del credito erariale, nello specifico, dell’iscrizione a ruolo straordinaria ex artt. 11 e 15 bis del D.P.R. 602/1973? Rispondono, con un’autorevole pronuncia, le Sezioni Unite. Sentenza 13 gennaio 2017, n. 758.

Sentenza favorevole al contribuente e ruolo straordinario. Il caso e l’ordinanza di rimessione

Il caso sottoposto al vaglio della Corte di Cassazione aveva ad oggetto il ricorso promosso dalla curatela fallimentare di una società destinataria di una sentenza favorevole, poi impugnata dall’Amministrazione procedente che, nel contempo, provvedeva ad iscrivere a ruolo straordinario le imposte e gli accessori di cui all’avviso di accertamento già annullato.

La Commissione Tributaria Regionale accoglieva l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’iscrizione a ruolo straordinario ex art. 15 bis D.P.R. 602/73 è legittima quando vi è fondato pericolo per la riscossione.

Ha altresì ritenuto il Giudice dell’appello da un lato, che nella fattispecie sussistessero tutti i motivi per l’iscrizione a ruolo straordinario poiché la società era stata dichiarata fallita, dall’altro che non si fosse in presenza di bis in idem, stante la diversità dei presupposti delle due iscrizioni a ruolo: la prima nascente dal naturale iter a seguito dell’avviso di accertamento e la seconda dal fondato pericolo per la riscossione.

La società fallita, proponeva ricorso per Cassazione, lamentando, di fatto, l’illegittimità dell’iscrizione a ruolo straordinaria successiva ad una sentenza favorevole con cui veniva annullato l’atto presupposto, ben potendo l’Amministrazione, durante la fase giudiziale, procedere alla riscossione cd. frazionata ex art. 68 d. lgs. 546/92.

La Sesta Sezione civile, sottosezione tributaria, avendo riscontrato “disarmonie” giurisprudenziali in ordine agli effetti che la pronuncia del Giudice, ancorché non definitiva, che accerti l’illegittimità di un avviso di accertamento produce sul potere dell’Amministrazione di emettere misure cautelari a tutela del credito erariale, ha sollecitato la rimessione della questione alle Sezioni Unite, qualificandola come una questione sia di particolare importanza, anche nell’ambito del tema dell’assetto dei rapporti tra Fisco e contribuente.

Sentenza favorevole al contribuente e ruoli straordinari: Il contrasto

In buona sostanza, il “nodo” che le Sezioni Unite sono state chiamate a sciogliere era relativo, dunque, all’efficacia dell’istituto cautelare di garanzia del credito tributario costituito dall’iscrizione nel ruolo straordinario, effettuata in caso di fondato pericolo per la riscossione ai sensi dell’art. 15 bis DPR 602/73, a fronte di una sentenza non definitiva del giudice tributario che avesse annullato, in tutto o in parte, l’atto impositivo presupposto.

In altre parole: la pronuncia del giudice in senso (totalmente o parzialmente) favorevole al contribuente, sia pure ancora soggetta ad impugnazione, si riflette sulla misura cautelare a tutela del credito erariale, incidendo sulla sua efficacia, oppure questa resta insensibile alla statuizione giudiziale e i suoi effetti perdurano fino all’eventuale sopravvenire del giudicato negativo del credito?

Sentenza favorevole al contribuente e ruoli straordinari: il punto delle Sezioni Unite.

Le Sezioni Unite hanno definitivamente chiarito che anche l’iscrizione a ruolo straordinaria ex art. 15 DPR 602/73 deve sottostare alle conseguenze della pronuncia giudiziale, anche se non definitiva, che incide sulla legittimità dell’atto impositivo.

Tale orientamento discende dal riconoscimento della efficacia immediata delle sentenze delle commissioni tributarie concernenti atti impositivi, che – solo – oggi è stata espressamente prevista e ampliata dall’art. 9 del d. lgs. 156/2015.

Tale efficacia, invero, si rinviene non solo nel generale rinvio alle norme del codice di rito ordinario ma anche nell’art. 68 d. lgs. 546/92 che, disciplinando la riscossione frazionata e graduale sulla base delle statuizioni della sentenza, nonché la celere restituzione di quanto già eventualmente – in eccedenza – riscosso (90 giorni dalla notifica della sentenza), postula, di fatto che anche le sentenze tributarie di merito abbiano un effetto immediato.

In altre parole, se l’amministrazione ha l’obbligo di restituire celermente quanto in eccedenza riscosso rispetto a quanto accertato con sentenza dal giudice tributario, a fortiori, non potrà aversi la riscossione di un credito la cui esistenza sia stata negata da una pronuncia del giudice.

Inoltre, continua il Supremo consesso delle Sezioni Unite, il processo tributario è da annoverare fra i giudizi di “impugnazione-merito“, in quanto volto non alla mera eliminazione dell’atto impugnato, ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione del contribuente sia dell’accertamento dell’amministrazione, pertanto se attraverso tale strumento viene annullato, totalmente o parzialmente, l’atto impositivo (pur se in via non definitiva), quest’ultimo, rispettivamente in toto o nei limiti della parte annullata, non può che perdere efficacia quale titolo idoneo a legittimare, in radice, l’inizio o la prosecuzione di un’azione di riscossione provvisoria, anche avente natura cautelare.

Il principio di diritto

Nella chiarissima sentenza in commento, le Sezioni Unite enunciano un quanto mai fondamentale, seppur spesso non applicato dal Fisco, principio di diritto: “L’iscrizione nei ruoli straordinari dell’intero importo delle imposte, degli interessi e delle sanzioni risultante dall’avviso di accertamento non definitivo, prevista, in caso di fondato pericolo per la riscossione, dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, articoli 11 e 15-bis costituisce misura cautelare posta a garanzia del credito erariale, la cui legittimità dipende pur sempre da quella dell’atto impositivo presupposto, che ne è il titolo fondante: ne deriva che, qualora intervenga una sentenza, anche se non passata in giudicato, del giudice tributario che annulla, in tutto o in parte, tale atto, l’ente impositore (così come il giudice dinanzi al quale sia stata impugnata la relativa cartella di pagamento) ha l’obbligo di agire in conformità alla statuizione giudiziale, sia nel caso in cui l’iscrizione non sia stata ancora effettuata, sia, se già effettuata, adottando i consequenziali provvedimenti di sgravio e, eventualmente, di rimborso dell’eccedenza versata”.

Ebbene, con tale pronuncia, con cui ancora una volta le Sezioni Unite si pronunciano nell’interesse del contribuente, viene di fatto negata all’iscrizione a ruolo straordinaria, nella prassi utilizzata dall’Amministrazione anche in pendenza di giudizi favorevoli al contribuente, la capacità di resistenza all’annullamento, ancorché non ancora irretrattabile, dell’atto presupposto, in quanto priva di fondamento normativo e non conforme ad un equo bilanciamento degli interessi contrapposti.

Alessandra Iacono

 

 

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